三角合併の会計・税務について
公認会計士 鏡
ＴＳＫ ＮＥＷＳ（2月号）では、平成19年度税制改正のうち減価償却制度の見直しについてお伝えしました。今回も、前回に引続き税制改正大綱に盛り込まれた項目のうち、三角合併の会計・税務についてお伝えします。
1.三角合併とは
三角合併とは、会社を合併する際、合併消滅会社（C社）の株主に対して、対価として、合併存続会社（B社）の株式ではなく親会社（A社）の株式を交付して行う合併のことです。旧商法では、吸収合併の対価は合併存続会社の株式しか認められていませんでしたが、会社法では合併対価の柔軟化が図られ、親会社株式を交付することが認められました。
なお、三角合併は会社法施行日から1年後、すなわち平成19年5月1日から認められます。
2.H19年度税制改正の概要
(1)適格性要件の緩和（対価に関する）
会社法における合併対価の柔軟化に対応し、合併等（合併、分割又は株式交換）の適格性要件のうち合併等対価に、合併存続会社等の親会社株式のみを交付する場合が追加されます。ここでいう親会社は、当該合併等の前後で合併存続会社等の株式の全部を直接保有する（合併等後の継続保有見込）会社に限られ、また、軽課税国に所在する実体のない外国親会社は含まれません。
(2)旧株の譲渡損益の取扱い
合併存続会社等の株主の旧株の譲渡損益の計上を繰り延べる要件のうち合併等対価に、上記親会社株式が追加されます。
また、三角合併等により外国親会社株式が交付され、その交付を受ける合併消滅会社の株主が非居住者又は外国法人である場合には、非居住者等株主が日本国内に恒久的施設を有するか否かにより、旧株の譲渡損益に対する課税関係が異なります。すなわち、国内に恒久的施設を有し、旧株（合併後は外国株式）を引続き、国内事業用資産として管理する場合には課税が繰り延べられ、それ以外の場合には、合併等の時に旧株の譲渡益に対して課税が生じます（但し、課税対象となる国内源泉所得に限る）。
(3)適用時期
上記（1）、（2）の改正はいずれも、平成19年5月1日以降に行われる合併等に適用されます。
3.三角合併の会計処理
ここでは、合併存続会社（B社）の会計処理について簡単に説明します。企業結合会計では企業グループ外の会社間の企業結合を、取得又は持分の結合のいずれかに識別し、それぞれ異なる会計処理を求めています。合併の場合、通常は当事者であるB社とC社の企業結合とみなして上記識別を行いますが、三角合併の場合には、その実質を重視し、A社とC社の企業結合とみなして識別を行います。
ここで、取得と識別された場合、交付した親会社株式の時価とその帳簿価額との差額は損益として処理します。また、親会社株式の時価と合併により承継した資産・負債の時価との差額がのれんとなります。
一方、持分の結合と識別された場合、その会計処理は明示されていませんが、C社の資産・負債・株主資本項目をそのまま引継ぎ、交付した親会社株式の帳簿価額をその他資本剰余金から控除すると考えられます。
